차지레이트(임률·경비율) 산정 — 분모를 무엇으로 잡느냐가 전부다

견적서에 들어가는 시간당 가공비가 공장마다 크게 다른 이유를 따져 보면 분자보다 분모의 차이인 경우가 많다. 사출 부문의 월 고정비가 같아도 사출기를 쓸 수 있는 시간 전체로 나누면 시간당 2만 원, 이번 달 실제로 돌린 시간으로 나누면 2만 8천 원 넘게 나온다. 이 값이 원가표에 들어가는 순간 어느 품번이 이익이고 어느 품번이 적자인지 판단이 갈린다.

분모를 낙관적으로 잡아 요율을 낮춘 공장은 수주 단가를 낮게 받고, 물량이 정상 수준까지 차도 고정비가 다 회수되지 않는다. 반대로 매달 실제 가동시간으로 요율을 새로 계산하는 공장은 물량이 줄어든 달에 원가가 오른 것처럼 보이는 표를 받고, 그 표대로 재고를 평가하면 회계기준에도 맞지 않을 수 있다.

차지레이트는 부문이나 설비의 시간당 원가 배부율이고, 노무비를 시간으로 나눈 것이 임률, 제조경비를 시간으로 나눈 것이 경비율이다. 분자는 장부에서 모을 수 있지만 분모는 정책으로 정해야 한다. 이 글은 분모 후보와 각각의 결과를 가상 수치로 계산해 본다.

분자는 장부에서 모으고 분모는 정책으로 정한다

임률의 분자는 직접 공정 작업자의 노무비 총액이다. 기본급과 제수당뿐 아니라 상여금 배분액, 퇴직급여 충당액, 사업주가 부담하는 4대 보험료까지 넣어야 실제 인건비에 가까워진다. 반장, 보전, 물류처럼 제품에 직접 붙지 않는 인원의 인건비는 간접노무비라서 임률이 아니라 경비율의 분자로 간다. 이 경계를 정하지 않으면 같은 사람의 인건비가 양쪽에 들어가거나 어디에도 들어가지 않는다.

경비율의 분자는 원가센터(사출, 프레스, 용접 등 부문)별로 집계한 제조경비다. 감가상각비, 수선비, 전력비, 소모품비, 임차료, 보험료, 간접노무비에 보조부문(보전, 동력)에서 넘어온 배부액을 더한다. 여기서 고정 성격의 경비와 가동시간에 따라 늘어나는 변동 경비를 나눠 두어야 한다. 분모 논쟁은 주로 고정 경비에서 일어나고, 변동 경비는 기계를 돌린 만큼 늘어나므로 실제 가동시간으로 나누어도 문제가 없다. 감가상각비나 간접인원 인건비처럼 물량이 줄어도 그대로 나가는 비용이 고정 경비다. 물량이 줄면 이 고정 경비를 나눌 시간도 같이 줄어서, 분모를 어떻게 잡느냐에 따라 요율이 크게 흔들린다.

임률의 분모는 유급시간, 출근시간, 직접작업시간 중 무엇인가

가정해 보자. 직접 작업자 1명의 월 총인건비가 5,000,000원이다. 월 급여 산정 기준시간(주 40시간 근무에 주휴 8시간을 월로 환산한 209시간)으로 나누면 시간당 23,923원, 실제 출근 시간 176시간(22일 × 8시간)으로 나누면 28,409원, 조회·교육·청소·대기를 뺀 직접작업 시간 150시간으로 나누면 33,333원이 된다. 같은 5,000,000원인데 임률이 최대 39% 벌어진다.

어느 것이 맞느냐는 표준 공수를 어떻게 정의했느냐에 달려 있다. 표준 공수에 여유율이 들어 있고 비직접 시간이 반영되어 있다면 출근 시간이 분모와 짝이 맞는다. 표준 공수가 순수 직접작업 시간만 담고 있다면 직접작업 시간으로 나눈 임률을 곱해야 노무비 전액이 제품 원가로 흘러간다. 209시간 같은 넓은 분모를 쓰면서 표준 공수도 순수 작업 시간으로 잡으면 비직접 시간의 인건비가 어디에도 배부되지 않는다.

경비율의 분모는 가용시간, 정상조업도, 실제 가동시간

사출기 10대의 월 조업일이 22일이고 하루 2교대 20시간을 쓴다면 가용시간은 10 × 22 × 20 = 4,400시간이다. 수주 공백, 금형 교체, 계획 정지를 감안한 장기 평균 가동 수준을 80%로 보면 정상조업도는 3,520시간이다. 이번 달은 수주 감소로 3,080시간만 돌렸다. 월 고정 제조경비는 88,000,000원, 변동 경비는 기계시간당 8,000원으로 가정하고, 제품 한 품번의 MC 원단위는 0.01시간/개(36초)로 둔다.

변동 경비 8,000원을 더한 시간당 경비율은 가용시간 기준 28,000원, 정상조업도 기준 33,000원, 실제 가동시간 기준 약 36,571원이다. 개당 경비로는 280원, 330원, 365.7원이 된다. 배부액은 실제 가동시간 3,080시간에 고정경비율을 곱한 값이고, 미배부 고정비는 88,000,000원에서 배부액을 뺀 값이다.

분모를 정상조업도로 잡으면 달라지는 것

K-IFRS 제1002호(재고자산)는 고정제조간접원가를 생산설비의 정상능력에 기초하여 배부하도록 한다. 물량이 적거나 설비가 놀았다는 이유로 제품 단위당 배부액이 늘어나서는 안 되고, 배부되지 않은 고정제조간접원가는 발생한 기간의 비용이 된다. 정상조업도가 무엇인지는 회사가 정해야 하며, 계획된 보수로 인한 감소를 반영해 여러 기간에 걸친 평균 생산수준으로 본다. 실제 가동시간이 정상조업도보다 낮은 달에 실제 시간으로 요율을 계산해 재고에 배부하면 이 원칙에 어긋난다.

위 표의 세 방식이 이번 달 손익에 미치는 영향을 보자. 이번 달 생산이 3,080 ÷ 0.01 = 308,000개, 판매가 280,000개라서 재고가 28,000개 늘었다고 가정한다. 정상조업도 방식에서는 매출원가에 70,000,000원, 재고에 7,000,000원, 미배부 11,000,000원이 기간비용으로 나뉘고 당기 손익에 반영되는 고정비는 81,000,000원이다. 실제 가동시간 방식은 재고에 8,000,000원이 이연되어 당기 반영액이 80,000,000원으로 줄어 이익이 커 보인다. 가용시간 방식은 재고 5,600,000원, 당기 반영액 82,400,000원이다. 세 방식 모두 재고에 묻힌 금액과 당기 비용의 합은 88,000,000원으로 같다. 달라지는 것은 어느 기간에 비용으로 잡히느냐다.

가용시간 기준은 재고평가에는 맞지 않지만 관리 목적으로는 쓸모가 있다. 개당 경비가 낮게 나와도 미배부 26,400,000원이 그대로 드러나 유휴 손실 규모가 보이기 때문이다. 반면 견적을 가용시간 기준으로 내면 정상 수준인 3,520시간까지 돌려도 고정비 17,600,000원(88,000,000 − 3,520 × 20,000)이 회수되지 않는다. 견적 단가는 정상조업도 기준 요율로 내는 편이 안전하다. 조업도가 원가 배부에 미치는 영향은 가동률과 조업도의 차이를 구분해서 볼 때 더 분명해진다.

실무에서 자주 틀리는 부분

요율을 매월 실제 시간으로 새로 계산하는 방식이 첫 번째다. 비수기에 요율이 오르고 성수기에 내려가서 같은 제품의 원가가 달마다 흔들린다. 표준 요율은 정상조업도나 연간 계획 시간으로 정해 한 번 확정하고, 실제와의 차이는 조업도차이로 따로 분석한다. 요율을 고쳐야 할 때는 분기나 연 단위로 정해 두고, 설비가 늘거나 근무 형태가 바뀔 때 개정한다.

배부 기준을 부문 특성과 맞추지 않는 것도 문제다. 사출과 프레스처럼 기계가 원가를 좌우하는 공정은 기계시간, 수작업 조립 라인은 직접작업 시간을 기준으로 삼는다. 자동화율이 높은 라인에 직접작업 시간을 기준으로 경비를 배부하면 사람 시간이 짧은 제품에 경비가 적게 붙어 원가가 왜곡된다.

감가상각이 끝난 설비는 경비율에서 감가상각비가 빠져 요율이 낮아진다. 요율만 보고 낡은 설비의 제품을 싸게 팔면 교체 시점에 원가가 급등한다. 임률에서 상여와 퇴직급여를 빼는 것도 흔한 누락이다. 기본급만 넣으면 임률이 실제 인건비보다 크게 낮게 나오므로 분자의 구성 항목을 표로 남겨 둔다.

분기마다 확정할 시간 세 가지

원가 담당자가 부문별로 가용시간, 실제 가동시간, 직접작업 시간 세 가지를 월말에 집계하고, 분기마다 생산관리 담당자와 함께 정상조업도를 확정한다. 그 값으로 고정경비율과 임률을 한 번 계산해 다음 분기 표준 요율로 쓴다. 매월 실제 가동시간과 정상조업도의 차이는 조업도차이 금액으로 계산해 경영 회의에 올리면, 분모 선택이 손익에 미치는 영향을 숫자로 계속 확인할 수 있다.